Учет отгрузки и продажи товаров на экспорт

Для целей организации бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности огромное значение имеют два обстоятельства: признание момента перехода права собственности и определение оценки экспортируемой продукции.

Под риском случайной гибели продукции понимается риск возможного нанесения убытков в связи с гибелью или порчей продукции по причинам, не зависящим от продавца и покупателя (непредвиденный случай, обстоятельства непреодолимой силы и т.д.). Во внешнеэкономической деятельности принято различать фактурную, таможенную и статистическую стоимость товара.

Фактурная стоимость определяется в валюте внешнеторгового контракта исходя из цены в рублях и иностранной валюте, как на территории Российской Федерации, так и за ее пределами. Расходы экспортера на продажу определяются базисом поставки, который является ценовым элементом и обязательным условием контракта.

Таможенная стоимость товара, определяемая в целях исчисления таможенных платежей (пошлин, таможенных сборов, акцизов, НДС). Фактически является налоговой базой. Статистическая стоимость включает стоимость товаров и стоимость услуг по доставке товаров на границу страны-экспортера. Статистическая стоимость получается путем пересчета стоимости товаров в доллары США по курсу, устанавливаемому Банком России на день подачи ТД.

В зависимости от базиса поставки фактурная цена может включать расходы по перевозке товара, погрузочно-разгрузочные расходы, страхование, пошлины и иные сборы. Поэтому при формировании цен, исполнении контракта и определении расходов, которые несет экспортер (и которые признаются для целей налогообложения прибыли как экономически обоснованные), необходимо учитывать обязанности, возлагаемые на экспортера (поставщика), исходя из согласованных сторонами условий поставки, прописанных в контракте.

Момент перехода права собственности на товар зависит от условий внешнеторгового контракта. В каждом из условий поставок оговаривается момент перехода риска случайной гибели или утраты товара от продавца к покупателю. Если во внешнеторговом контракте не определен момент перехода права собственности на товар, то по умолчанию им будет считаться момент перехода рисков.

В оперативном учете дата выполнения поставки определяется также по дате пересечения границы экспортными товарами или по дате реализации товаров, если они до продажи были вывезены в иностранное государство.

В отличие от момента поставки датой реализации считается дата выписки счета. В этой связи возникает разрыв между датой реализации по оперативным данным по выполнению поставки и датой отражения реализации в бухгалтерском учете. До этого момента экспортер учитывает товар на счете 45 «Товары отгруженные». Фактическая себестоимость товаров или готовой продукции отражается на этом счете в рублях.

Отгрузка товара подтверждается следующими документами:

• накладными на отпуск товара (товарно-транспортными, железнодорожными, коносаментами и др.);
• приемными актами о поступлении товаров в порты или на склады;
• коммерческими актами о недостачах, излишках, порчах товаров;
• приемными актами иностранных экспедиторов, консигнаторов о движении экспортных товаров за границей.

Задолженность покупателя за отгруженный товар необходимо пересчитывать в рубли по курсу ЦБ РФ на дату составления бухгалтерской отчетности, а также на дату погашения этой задолженности. Сумма поступивших денежных средств отражается в рублевом эквиваленте по курсу ЦБ РФ на дату зачисления валюты на счет экспортера. Курсовая разница в бухгалтерском учете включается в состав прочих доходов и расходов.

Полная фактическая себестоимость экспортной продукции складывается из производственной себестоимости и расходов на продажу. Продажа экспортной продукции учитывается на счете 90 «Продажи», на котором отражаются выручка от продажи продукции и фактическая себестоимость проданной продукции.

В дебет счета 90 «Продажи» списываются себестоимость экспортных товаров с кредита счета 45 «Товары отгруженные» и расходы на продажу по экспорту со счета 44 «Расходы на продажу». Корреспонденция счетов бухгалтерского учета по основным операциям, связанным с экспортом готовой продукции, представлена в таблице 6.

Для учета расчетов с иностранными покупателями целесообразно открыть к счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» отдельный субсчет. В соответствии с требованиями п. 7 ПБУ 3/2006 организация обязана осуществлять пересчет стоимости средств в расчетах с юридическими и физическими лицами, в том числе дебиторской задолженности иностранных организаций, выраженной в иностранной валюте, в рубли на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.

Поступающая от иностранных покупателей валютная выручка зачисляется банком на транзитный валютный счет организации-экспортера, поэтому ее необходимо принять к учету по дебету счета 52 «Валютные счета», субсчет «Транзитный валютный счет», в корреспонденции с кредитом счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». При переводе валюты с транзитного на текущий счет на основании выписок банка составляется внутренняя запись по счету 52 «Валютные счета»: с кредита субсчета «Транзитный валютный счет» в дебет субсчета «Текущий валютный счет», и списывается возникающая при этом курсовая разница.

Дебиторская задолженность, числящаяся на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», в соответствии с требованиями ПБУ 3/2006 подлежит переоценке на последнее число каждого месяца. Поэтому в случае, если выручка признана в одном месяце, а деньги поступают от покупателя в следующем месяце, необходимо списать курсовую разницу в следующем порядке: положительная разница, возникающая при росте курса иностранной валюты, в которой выражено обязательство иностранного покупателя, списывается в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», а отрицательная, образующаяся при снижении курса иностранной валюты, в дебет этого счета.

Аналитический учет расчетов с иностранными покупателями необходимо организовать по трем основным направлениям: по каждому покупателю, каждому платежу (партии) и валюте платежа.